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INCIDENCIA DEL IMPUESTO A LA RENTA DE HERENCIAS, LEGADOS Y
DONACIONES EN LA RECAUDACIÓN TRIBUTARIA
INCIDENCE OF INHERITANCE, LEGACY AND DONATIONS INCOME TAX
ON TAX COLLECTION
Byron Jacho Castillo
1
; Víctor Solís Cedeño
2
Universidad Laica Eloy Alfaro de Manabí
1,2
, Manta-Ecuador
byronjacho311@hotmail.com
1
; victor.solis@uleam.edu.ec
2
Byron Jacho Castillo
1
https://orcid.org/0000-0001-9778-1752
Víctor Solís Cedeño
2
https://orcid.org/0000-0002-8349-1014
Fecha de Recepción:14/06/2021 Fecha de Aceptación:17/08/2021
RESUMEN
La investigación determina la incidencia del impuesto a la renta sobre herencias, legados y donaciones en
la recaudación tributaria del Ecuador, para cual se desarrolló una revisión bibliográfica de los cambios en
la normativa, además de una investigación cuantitativa de recaudación durante los últimos cinco periodos,
en cuanto representa el aporte de este impuesto en la economía de nuestro país respecto a la meta de
recaudación tributaria a nivel nacional establecida por el Servicio de Rentas Internas (SRI). Se logró
determinar que, gran parte de estos fondos no son cobrados como realmente lo establece la Ley, debido a
que el SRI no obliga a los sujetos pasivos de este impuesto a inscribirse en ningún catastro tributario, lo
cual no permite ejercer un control inmediato para el pago, por lo que se recomienda que el Estado
ecuatoriano fortalezca sus mecanismos de control y promueva la difusión de la normativa tributaria.
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JEL: K42, H24, E62, E62, E62.
Palabras Claves: ley K42, impuestos H24, herencias E62, legados E62, donaciones E62.
ABSTRACT
The research determines the incidence of the income tax on inheritances, legacies and donations in the tax
collection of Ecuador, for which a bibliographic review of the changes in the regulations was developed, in
addition to a quantitative research of collection during the last five periods, as it represents the contribution
of this tax in the economy of our country with respect to the goal of tax collection at national level
established by the Internal Revenue Service (SRI). It was determined that a large part of these funds are not
collected as actually established by law, because the IRS does not oblige the taxpayers of this tax to register
in any tax cadastre, which does not allow immediate control for payment, so it is recommended that the
Ecuadorian State strengthen its control mechanisms and promote the dissemination of tax regulations.
Keywords: law, taxes, inheritances, bequests, donations.
INTRODUCCIÓN
El impuesto que se aplica al incremento patrimonial proveniente de herencias, legados, donaciones y todo
tipo de acto o contrato por el cual se adquiera el dominio a título gratuito de bienes y derechos existentes
en el Ecuador, cualquiera que fuera el lugar de fallecimiento, nacionalidad, domicilio o residencia del
causante o donante, se llama impuesto a la renta proveniente de ingresos de herencias, legados, donaciones.
En caso de residentes en Ecuador, también se aplicará este impuesto al incremento patrimonial sobre los
bienes o derechos existentes en el extranjero. Para las personas no residentes, el impuesto se aplica
únicamente sobre el incremento patrimonial de los bienes o derechos que se encuentran en el Ecuador
(Servicio de Rentas Internas, 2021).
Ante esto, es necesario conocer quiénes deben declarar y pagar, sobre qué deben pagar, cuál es la tarifa
aplicable, quiénes no son sujeto de pago, hecho generador, base legal y la incidencia del Impuesto a las
herencias legados y donaciones en la recaudación tributaria en el Ecuador.
Este impuesto es un tributo que grava a los contribuyentes que reciben bienes a título gratuito, el tributo
constituye parte de los fondos del Estado y se espera que sean distribuidos de la mejor manera para obras
dentro del territorio nacional. Ante esto se procede a establecer la incidencia de una manera cuantitativa del
impuesto a la renta de herencias, legados y donaciones en la recaudación tributaria en los ejercicios fiscales
2016 al 2020, además detallar la evolución de normas legales que establecieron tal incidencia, con la
finalidad de poder demostrar el impacto favorable en la economía del país.
Informa a los sujetos pasivos de este impuesto, la importancia respecto al aporte económico sobre la
recaudación tributaria a nivel nacional, a su vez exhorta a la administración tributaria, realizar controles
sobre este impuesto, ya que no existe un cruce de información interinstitucional que alerte sobre el no pago
del mismo, el cual sugiere información cruzada entre Registro civil, Registro de la propiedad, banca,
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Agencia nacional de tránsito, Registro mercantil, Registro de propiedad intelectual, Superintendencia de
compañías, entre otros, en donde se informe el fallecimiento del contribuyente y los bienes a heredar sujetos
a este impuesto. Al ejercer un mayor control sobre este impuesto, como consecuencia transcendental se
espera una mejora en la recaudación tributaria.
Brinda un aporte actualizado sobre este impuesto, el cual grava el acrecimiento patrimonial motivado por
la transmisión de dominio y a la transferencia a título gratuito de bienes y derechos situados en el Ecuador,
cualquiera que fuere el lugar del fallecimiento del causante o la nacionalidad, domicilio o residencia del
causante o donante o sus herederos, legatarios o donatarios. De igual manera, grava a la transmisión de
dominio o a la transferencia de bienes y derechos que hubiere poseído el causante o posea el donante en el
exterior a favor de residentes en el Ecuador.
El SRI no obliga a los sujetos pasivos del Impuesto sobre herencias, legados y donaciones a inscribirse en
ningún catastro tributario, lo cual no permite ejercer un control para el pago del impuesto.
Se desconoce controles ejecutados por parte del SRI a los sujetos pasivos de este impuesto, ya que esto
demanda capacidad operativa ante un impuesto al cual no es mayormente representativo para la recaudación
tributaria.
REVISIÓN LITERARIA
Los impuestos son tributos o cargas que los individuos y sociedades que residen en un país o comunidad
deben pagar al Estado, para que este pueda financiar sus gastos, son el segundo rubro más importante en
los ingresos públicos. Con la recaudación tributaria de los impuestos se promueven obras públicas cuya
finalidad es satisfacer las demandas del sector más pobre (Santana, 2013, p.2).
Los impuestos a las sucesiones son obligaciones fiscales que cobra el Estado por las transferencias
de una propiedad, ya sea en vida o al morir. Su base gravable incluye efectivo, cuentas bancarias,
acciones, bonos, bienes inmuebles, negocios, equipos, maquinaria, automóviles o cualquier otro
tipo de propiedad.
Este impuesto, que puede ser calculado sobre el valor de toda la herencia (impuesto a los legados),
o bien sobre el valor de la transferencia a cada uno de los herederos (participaciones hereditarias),
ha sido sujeto de mucha discusión a lo largo de la historia (Huerta y Sánchez, 2017, p.8).
El Impuesto a la Herencia aparece como un gravamen que, sin necesidad de modificar estructuralmente el
sistema tributario, puede ayudar a aumentar su progresividad. Si bien no pretende solucionar por completo
los problemas impositivos ni de distribución del ingreso en Argentina, muestra ser una herramienta eficaz
de política tributaria que permita avanzar hacia un sistema impositivo más justo (Bouzas, Cappa y Girard,
2010, p.13).
Los Estados, en ejercicio de su potestad tributaria, establecen los tributos que consideran adecuados a
aquellas manifestaciones de capacidad contributiva de los ciudadanos, en este caso de estudio, recibir una
herencia, legado o donación, ha sido considerado para estar sujeto a un gravamen específico, que
dependiendo de su configuración legislativa y del sistema de renta que hayan adoptado, admite que sea
gravado como impuesto a la renta si se considera que se constituye en un ingreso gravado aquel obtenido a
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título gratuito; o puede ser considerado como un impuesto complementario, si lo que se pretende es cerrar
el círculo y gravar aquello que eventualmente pudo haberse eludido de la imposición a la renta del causante;
o incluso, con un impuesto independiente, si se acepta que lo gravado no conforma una renta y más bien se
grava directamente el patrimonio (Heredia, 2016, p.104).
Alcance del Estudio
El alcance es a nivel nacional y se considerarán los ejercicios fiscales 2016 al 2020, ya que el impuesto
sobre ingresos provenientes de herencias, legados y donaciones es un impuesto directo y progresivo mismo
que administrado por el SRI, el cual forma parte del presupuesto general del Estado.
Antecedentes Históricos
La recaudación del impuesto en el país, se encuentra regida por normas legales y administrativas que crea
el Estado y cuyo ente regulador es el SRI, para que estos puedan solventar el gasto público y de la misma
manera se pueda alcanzar de una manera eficaz la asignación de los recursos y correcta distribución de las
riquezas.
El Impuesto a la renta sobre ingresos provenientes de herencias, legados y donaciones,
corresponde a los valores que los herederos, legatarios o donatarios pagan por única vez cuando
reciben una herencia, legado o donación que supere la base imponible.
Hasta antes de la publicación de la Ley de Equidad Tributaria este impuesto se cancelaba por
medio de una tarifa impositiva fija del 5% sobre la fracción exenta de la tabla para el cálculo de
impuesto a la renta, en la actualidad existe una tabla progresiva (entendida como el que más recibe,
más contribuye a la sociedad por una riqueza recibida), que contempla porcentajes de imposición
desde el 5% hasta el 35%, misma que es actualizada cada año mediante resolución emitida por el
Servicio de Rentas Internas (Flores, 2012, p.11).
Por lo anteriormente expuesto, es necesario establecer aquí como este impuesto ha ido evolucionando de
manera progresiva desde su origen en 1821:
Tabla 1
Impuesto a las Herencias, Legados y Donaciones en el Ecuador
Año Hechos Históricos
1821
El origen del Impuesto a las Herencias se remonta a la época en la que nuestro país pertenecía a la Gran Colombia, la Ley sobre la
libertad de partos y abolición de tráfico de esclavos tenía la finalidad de formar un fondo para comprar la libertad de los esclavos
1830
Se revoca la Ley de 1821, reduciendo las tarifas y se dispone que las sucesiones testamentarias que tenga los herederos
descendientes pagarán el 1% sobre el quinto y los que tengan ascendientes el 1% sobre el tercio
1852 La Ley de la Asamblea Nacional del Ecuador establece la primera deducción del acervo hereditario
1854
Se derogó la ley de 1852, considerando que debían quedar libre todos los esclavos de la República y los ingresos generados sean
destinados a la educación, entidades deportivas, defensa del Estado
1869
Mediante el Decreto Ejecutivo se declara renta nacional el impuesto sobre sucesiones hereditarias y se eleva el porcentaje que grava
este tipo de recaudaciones
1899
Se dicta la Ley de Timbres, la cual grava con timbres fijos y móviles muchas actuaciones judiciales y otros documentos, entre los
que constan los inventarios y testamentos
1905
Se dispone que todas las sucesiones que corresponda al Fisco, la herencia pertenecía al Colegio Nacional de Enseñanza Secundaria
establecido en la capital de la provincia en la que se halle la mayor parte de los bienes de la sucesión
1912 Se establece los porcentajes de pago sobre las herencias an-inestato que valieran diez mil sucres o más
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Año Hechos Históricos
1920 El Congreso elabora un Proyecto de Ley que establece el Impuesto progresivo sobre las Herencias, Legados y Donaciones
1921 Por ley se aplica la nueva escala de porcentajes a las herencias para los hijos cónyuges y padres
1924 Se reforma la Ley de Herencias creando la figura de nombramiento de peritos para el avalúo de los bienes
1928
Mediante Ley se regula la aplicación del impuesto establecido en los fideicomisos y derechos reales, usufructo, rentas perpetuas,
temporales y vitalicias
1932
En la presidencia del Dr. Isidro Ayora se codifica la Ley del Impuesto sobre Herencias, Legados y Donaciones, la misma que deroga
a las leyes anteriores
1940
Mediante registros oficiales, aparecen 48 artículos y 37 notas que complementan el articulado, en los cuales se codifican una serie de
reformas a la Ley de Impuesto a las Herencias, Legados y Donaciones
1945 En Registro Oficial N°227, se recarga en un 30% al monto del impuesto a la herencia
1950
Se reforma la Ley de Impuesto a las Herencias, Legados y Donaciones, etc., y se agregan otros incisos relacionados, especialmente,
al recargo por bienes propios
1971
Mediante decreto del presidente José María Velasco Ibarra se establece que el producto de este impuesto se depositará en el Banco
Central del Ecuador
1986
En la presidencia del Ing. León Febres Cordero se reforma la Ley de Impuesto a las Herencias, Legados y Donaciones en la que se
establece el hecho imponible del impuesto
1990 En la presidencia de Rodrigo Borja se expide el Reglamento General de Aplicación del Impuesto a la Renta
1994
Durante la presidencia del Arq. Sixto Durán Ballén, se modificó la Ley de Régimen Tributario que dictaminaba que: Los
beneficiarios de ingresos provenientes de herencias legados y donaciones, satisfarán la tarifa única del 10% sobre el exceso de la
fracción básica no gravada del impuesto a la renta de personas naturales o sucesiones indivisas
2001
En la presidencia del Dr. Gustavo Noboa se expidió el Reglamento de Aplicación de la Ley de Régimen Tributario: Son objeto de
impuesto a la renta los acrecimientos patrimoniales provenientes de herencias legados y donaciones
2004
En el gobierno del Ing. Lucio Gutiérrez en el año 2004 se estableció que: Los beneficiarios de ingresos provenientes de herencias,
legados o donaciones, satisfarán la tarifa única del cinco por ciento (5%) sobre el exceso de la fracción básica no gravada del
impuesto a la renta de personas naturales o sucesiones indivisas
2007
En la presidencia del Eco. Rafael Correa se modificó la Ley de Régimen Tributario “Los beneficiarios de ingresos provenientes de
herencias y legados, con excepción de los hijos del causante que sean menores de edad o con discapacidad de al menos el 40% según
la calificación que realiza el CONADIS; así como los beneficiarios de donaciones, pagarán el impuesto, de conformidad con el
reglamento, aplicando las respectivas tarifas
2008
Se reformó el Reglamento a la Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno para acoplarlo a la Ley Reformatoria para la Equidad
Tributaria en el Ecuador
2016
Se aprueba la Ley Orgánica para evitar la elusión del impuesto a la renta sobre ingresos provenientes de herencias, legados y
donaciones, el proyecto busca crear mecanismos para evitar la evasión del pago del tributo y destinar ese dinero a becas para el
quintil más bajo de ingresos de la población
(Flores, 2012 como se citó en Alarcón, 2020, p. 17-18)
Marco Teórico
El impuesto a la herencia y los legados ha sido un tema controversial por siglos, en términos de economía
política, ha sido capaz de dividir a los representantes más importantes de diversas corrientes de pensamiento
y ha puesto en perspectiva el impacto que teóricamente tiene un impuesto dentro de la economía nacional
(Huerta y Sánchez, 2017, p.9).
A mediados del siglo XVIII, los economistas de la corriente clásica, Adam Smith y David Ricardo,
opinaban que los impuestos en general traen consigo efectos indeseados para la economía en su
conjunto, ya sea por la vía de la disminución del capital o de los ingresos nacionales.
Ambos autores coinciden en que cualquier carga impositiva que se aplique a la transferencia de la
propiedad, de cualquier tipo, recae sobre el capital, tomando parte del valor de él, lo que implica
reducir los fondos destinados al mantenimiento de la fuerza laboral productiva. Paralelamente
estos fondos se colocarían dentro de los ingresos del gobierno quien, para David Ricardo, lo podría
destinar al consumo improductivo teniendo como consecuencia el decrecimiento de la producción
del país (Smith, 2007 y Ricardo, 1821 como se citó en Huerta y Sánchez, 2017, p.9).
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Sin embargo, Adam Smith no considera radical la idea de un mecanismo que redistribuya la
riqueza dentro de la economía. Según sus propias palabras “no es muy irracional que los ricos
contribuyan al gasto público, no solo en proporción a su ingreso, sino en algo más que dicha
proporción”. Esta opinión se explica dentro del contexto de un impuesto sobre la renta de
inmuebles, el cual considera progresivo, ya que el porcentaje de gasto en vivienda disminuye con
el nivel de ingresos.
Cuando se refiere específicamente a los impuestos a los legados o a las trasferencias mortis causa,
Adam Smith hace algunas distinciones: si se grava a la familia directa del fallecido quienes,
además, comparten vivienda con él y dependen de este, entonces “el impuesto es cruel y opresivo”
por poner bajo presión las fuentes de sustento de la familia al quitarles parte de su herencia. Pero
si el legado pasa a manos de hijos emancipados o independientes del fallecido, entonces se
consideraría como un aumento en el ingreso o fortuna de los mismos, por lo cual la herencia estaría
sujeta al pago de impuestos (Smith, 2007 como se citó en Huerta y Sánchez, 2017, p.9).
A principios del siglo XIX, John Stuart Mill, considerado como el último gran economista clásico,
expuso un enfoque potencialmente radical partiendo de lo expuesto por Adam Smith y David
Ricardo. Para John Stuart Mill, “solo los países atrasados tienen como objetivo principal el
aumentar la producción, en aquellos más avanzados lo que es económicamente relevante es
mejorar la distribución”.
Partiendo del concepto de propiedad privada, John Stuart Mill reconoce el derecho de gozar de lo
que cada individuo ha producido a partir de sus aptitudes y posibilidades, así como el derecho de
legar esta propiedad a quien personalmente decida y el derecho de quien la reciba, a gozar dicho
legado. Sin embargo, rechaza la idea del derecho a la herencia colateral, es decir, el hecho de que
la propiedad de las personas que no hayan dispuesto de esta durante su vida pase automáticamente
a manos de los hijos o de los parientes más cercanos. Mill expresa explícitamente que “no
encuentra razones por las cuales la herencia colateral debería existir”, haciendo énfasis en la
diferencia que tiene con el concepto de legado (Mill, 1848 como se citó en Huerta y Sánchez,
2017, pp.9-10).
Arthur Pigou, economista neoclásico, reconoce a la desigualdad del ingreso y la existencia de ricos
y pobres, como el campo más propenso a estar desequilibrado y por lo tanto es proclive a la
intervención del Estado mediante diferentes mecanismos. A pesar de advertir que las
transferencias voluntarias de ricos a pobres son un camino deseable y que además benefician en
más de un modo a la sociedad en su conjunto, también entiende que esta práctica no es muy común
y que no hace frente a las grandes necesidades de la colectividad.
Por ello, insiste en que hace falta un sistema coercitivo que garantice dichas transferencias y que
por lo general esto significa impuestos directos “que gravan las rentas más elevadas recayendo, en
la práctica, sobre la riqueza y los patrimonios que se heredan” (Pigou, 1920 como se citó en Huerta
y Sánchez, 2017, p.11).
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Impuesto a la Renta de ingresos provenientes de Herencias, Legados y Donaciones
Es el impuesto que se aplica al incremento patrimonial proveniente de herencias, legados,
donaciones y todo tipo de acto o contrato por el cual se adquiera el dominio a título gratuito de
bienes y derechos existentes en el Ecuador, cualquiera que fuera el lugar de fallecimiento,
nacionalidad, domicilio o residencia del causante o donante.
En caso de residentes en Ecuador, también se aplicará este impuesto al incremento patrimonial
sobre los bienes o derechos existentes en el extranjero. Para las personas no residentes, el impuesto
se aplica únicamente sobre el incremento patrimonial de los bienes o derechos que se encuentran
en el Ecuador (Zambrano, 2020, p.6).
En gran parte de los países latinoamericanos, el impuesto sobre los herencias, donaciones y
legados no se encuentra tipificado dentro de la legislación del impuesto a la renta, sino que se trata
de un impuesto independiente y con cuerpo normativo propio, por ejemplo, en Venezuela se le
denomina Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Ramos Conexos; en Chile es el Impuesto a
las Herencias y Donaciones al igual que en República Dominicana; en Bolivia el Impuesto a las
Sucesiones y Transmisiones Gratuitas de Bienes, y en Colombia el impuesto a las ganancias
extraordinarias.
A pesar de tal diferencia formal, estos impuestos gravan al igual que en Ecuador, la transmisión
de bienes y derechos a título gratuito ya sea por causa de muerte o por donación. Su aplicación
también es identificada en El Salvador, Nicaragua, República Dominicana y Uruguay. En
Honduras, la ley que subsistía desde 1998 solo para donaciones fue derogada a través del Decreto
51 del año 2003.
La base imponible en general, es sobre el valor de los bienes y derechos sucesorios menos las
deducciones permitidas por ley. Es habitual que en los gastos deducibles se incluyen aquellos de
última enfermedad, funeral, apertura de sucesión, deudas hereditarias y, en algunos casos,
impuestos debidos. En la práctica, el impuesto comprende la idea de gravar el patrimonio neto
transmitido.
Salvo en el caso de Brasil, donde el tributo lo establece y administra cada estado, se trata de una
carga que se ha establecido a nivel nacional. En algunas situaciones, abarca las transferencias
onerosas y no onerosas, o parte de ellas. En Uruguay, el impuesto comprende tanto las
transmisiones entre vivos como aquellas por causa de muerte. Nicaragua y El Salvador lo aplican
a cualquier transferencia realizada entre vivos, incluyendo las donaciones (Rodríguez, 2017, p.75).
Normativa Legal
La Ley de Régimen Tributario Interno, es el cuerpo legal que establece las tarifas del impuesto y a la cual
se va a regir la liquidación y el pago del mismo. Conjuntamente con este cuerpo normativo están conexas
otras como el Reglamento para la aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno, Código Tributario y
Código Civil.
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Renta
La Ley de Régimen Tributario Interno en su artículo 2 establece el concepto de reta:
“Art. 2.- Concepto de renta.- Para efectos de este impuesto se considera renta:
1.- Los ingresos de fuente ecuatoriana obtenidos a título gratuito o a título oneroso provenientes del
trabajo, del capital o de ambas fuentes, consistentes en dinero, especies o servicios; y
2.- Los ingresos obtenidos en el exterior por personas naturales domiciliadas en el país o por sociedades
nacionales, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 98 de esta Ley.”
Herencia
El Código Civil en su artículo 996, establece que herencia son todas aquellas asignaciones a título universal;
es decir, cuando se sucede al difunto en todos sus bienes, derechos y obligaciones transmisibles, o en una
cuota de ellos.
La herencia es el conjunto de bienes, derechos y obligaciones que, formando el patrimonio del
causante, se transmite al heredero al morir aquel. La transmisión se realiza por el hecho de la
muerte y desde este momento, siempre que el heredero acepte la herencia. De esta, y por ser
relaciones jurídicas intransmisibles, hay que descartar las de carácter público, las personalísimas
y las de contenido patrimonial, pero de duración vitalicia (como el usufructo, uso y habitación).
La herencia es un patrimonio que, mientras transita del causante al heredero de
manera definitiva, conserva una inalterable unidad con el fin de que esté garantizado el pago de
las deudas del causante y el cumplimiento de las obligaciones hereditarias. Esta unidad,
provisionalmente impuesta mientras se cumplen dichas obligaciones, desaparece cuando puede
procederse al acto jurídico formal de la partición de la herencia. Se habla de herencia abierta
cuando, por la muerte de una persona, sus relaciones jurídicas quedan sin titular, dando lugar tal
situación a la entrada del sucesor o sucesores universales en dichas titularidades (Enciclopedia
Jurídica, 2020).
Legado
El Código Civil, en su artículo 996 establece que legado son todas aquellas asignaciones a título singular.
Disposición testamentaria por la cual el testador ordena la entrega de una o varias cosas específicas y
determinadas a ciertas personas para después de su muerte. Se requiere pues la concurrencia de tres
personas: el testador, el legatario y la persona gravada con el legado, que podrá ser a su vez
un heredero o legatario. Los legados se clasifican por su origen en voluntarios o legales y, por su objeto,
pueden ser de cosas y derechos. Los legados de cosa pueden serlo de cosa específica, genérica o pensión,
y los de derechos, de derechos reales o de crédito (Enciclopedia Jurídica, 2020).
Donación
El Código Civil, en su artículo 1402 establece que la donación entre vivos es un acto por el cual una persona
transfiere gratuita e irrevocablemente una parte de sus bienes a otra persona, que la acepta.
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Negocio jurídico en virtud del cual una persona (donante) dispone de una cosa de su patrimonio a favor de
otra (donatario) a título gratuito. Se requiere para su perfección no sólo el animus donandi en el donante,
es decir, la liberalidad, sino también la aceptación del donatario (Enciclopedia Jurídica, 2020).
Hecho Generador
El artículo 55 del Reglamento de aplicación a la Ley de Régimen Tributario interno establece:
“Art. 55.- Hecho Generador.- Para efectos tributarios, el hecho generador se produce en el
momento en que fallece la persona de cuya sucesión se defiere al heredero o legatario, si éste no
es llamado condicionalmente.
En el caso de herencia con llamamiento condicional, el hecho generador se producirá en el
momento de cumplirse la condición por parte del heredero o legatario.
Para el caso de donaciones, el hecho generador será el otorgamiento de actos o contratos que
determinen la transferencia a título gratuito de un bien o derecho.”
Sujeto Activo
El artículo 23 del Código tributario establece:
“Art. 23.- Sujeto activo.- Sujeto activo es el ente público acreedor del tributo.”
El artículo 3 de la Ley de Régimen Tributario Interno establece:
“Art. 3.- Sujeto activo.- El sujeto activo de este impuesto es el Estado. Lo administrará a través del Servicio
de Rentas Internas.”
Sujeto Pasivo
El artículo 56 del Reglamento de aplicación a la Ley de Régimen Tributario interno establece:
“Art. 56.- Sujetos pasivos.- Son sujetos pasivos del impuesto, los herederos, legatarios y
donatarios que obtengan un acrecimiento patrimonial a título gratuito.
También son responsables de este impuesto, cuando corresponda, los albaceas, los representantes
legales, los tutores, apoderados o curadores.”
Declaración y Pago del Impuesto
El artículo 61 del Reglamento de aplicación a la Ley de Régimen Tributario Interno establece:
“Art. 61.- Declaración y pago del impuesto.- Los sujetos pasivos declararán el impuesto en los
siguientes plazos:
1. En el caso de herencias y legados dentro del plazo de seis meses a contarse desde la fecha de
fallecimiento del causante.
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2. En el caso de donaciones, en forma previa a la inscripción de la escritura o contrato pertinente.
Las declaraciones se presentarán y el impuesto se pagará en las formas y medios que el Servicio
de Rentas Internas establezca a través de Resolución de carácter general.”
El artículo 89 del Código Tributario establece:
“Art. 89.- Determinación por el sujeto pasivo.- La determinación por el sujeto pasivo se efectuará
mediante la correspondiente declaración que se presentará en el tiempo, en la forma y con los
requisitos que la ley o los reglamentos exijan, una vez que se configure el hecho generador del
tributo respectivo.
La declaración así efectuada, es definitiva y vinculante para el sujeto pasivo, pero se podrá
rectificar los errores de hecho o de cálculo en que se hubiere incurrido, dentro del año siguiente
a la presentación de la declaración, siempre que con anterioridad no se hubiere establecido y
notificado el error por la administración.”
La Resolución SRI 604 publicada en el Registro oficial 627 del 26 de julio de 2002, aprueba y dispone que
la declaración y pago del impuesto a la renta sobre ingresos provenientes de herencias, legados y donaciones
se realizará mediante el formulario 108.
Tarifa Aplicable
Hasta el 2007, se consideraba que el tributo a las herencias, legados y donaciones en el Ecuador era
proporcional, ya que para realizar el cálculo se reducía del valor total de los bienes la parte no gravada por
el impuesto a la renta, se aplicaba un 5% y se generaba el quantum de la obligación. Sin embargo, con la
entrada en vigor de la Ley de Equidad Tributaria en el 2008, se estableció una tabla con porcentajes
progresivos conforme a la porción hereditaria recibida, grado de parentesco y edad, lo que sin duda dio
paso a un gravamen progresivo.
Tabla 2
Tarifas para El Impuesto a los Ingresos Provenientes de Herencias, Legados y Donaciones
Fuente: Literal d) del
artículo 36 de la Ley de Régimen Tributario Interno.
Año 2021
Fracción
Básica (USD)
Exceso Hasta
(USD)
Impuesto Fracción Básica
(USD)
Impuesto Fracción
Excedente (%)
0,00
71.434,00
0,00
0%
71.434,00
142.868,00
0,00
5%
142.868,00
285.737,00
3.572,00
10%
285.737,00
428.635,00
17.859,00
15%
428.635,00
571.523,00
39.293,00
20%
571.523,00
714.391,00
67.871,00
25%
714.391,00
857.240,00
103.588,00
30%
857.240,00
En adelante
146.443,00
35%
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METODOLOGÍA
La información teórica y estadística es de fácil acceso, debido a que el organismo rector de la aplicación de
las normas y leyes tributarias en el Ecuador es el SRI, quién publica regularmente en la web institucional,
información relaciona con el tema de estudio.
Se utilizó una investigación cuantitativa, misma que empleó el método deductivo, la premisa mayor
contiene la proposición universal y la premisa menor contiene la proposición particular, ya que, a partir de
su comparación resulta la conclusión, así como también se acudió a la revisión bibliográfica de información
que se utilizó sobre hechos relevantes que se trataron sobre este tema.
La metodología empleada en el desarrollo de la presente investigación fue de tipo documental, debido a
que se tomó de base la Constitución del Ecuador, Ley de Régimen Tributario Interno, Reglamento a la Ley
de Régimen Tributario Interno, Código Tributario, Código Civil, así como de las páginas web de Google
Académico y del SRI.
Adicionalmente, el presente estudio fue de tipo descriptivo, ya que se abordó las características y criterios
de las diferentes situaciones y hechos inmersos en el impuesto a los ingresos provenientes de herencias,
legados y donaciones, que es objeto de la investigación.
Histórico Lógico, porque se revisó la normativa ecuatoriana e internacional existente sobre el impuesto
proveniente de herencias, legados y donaciones.
Con respecto a las técnicas se emplearon la observación, recolección de información bibliográfica sobre las
estadísticas de recaudación del impuesto a los ingresos proveniente de herencias, legados y donaciones de
los ejercicios fiscales 2016 al 2020.
Considerando que el objetivo principal de la investigación es establecer la incidencia del impuesto a la renta
de herencias, legados y donaciones en la recaudación tributaria se toma como periodos de estudio del 2016
al 2020, se procede a la selección de las variables que permitan tener información pertinente al interés del
estudio, donde el Impuesto a las herencias, legados y donaciones y la recaudación tributaria son las variables
que se analizarán.
Para llevar a cabo la presente investigación se procedió a la recolección de los datos estadísticos del portal
web del SRI, valores de la recaudación proveniente del impuesto sobre herencias, legados y donaciones, y
el monto de la meta de recaudación nacional de este impuesto durante los ejercicios fiscales 2016 al 2020.
La población de la presente investigación está conformada por los datos recolectados del portal web del
SRI de los montos de recaudación y meta a nivel nacional de los últimos cinco años del Impuesto a las
herencias, legados y donaciones.
RESULTADOS
De acuerdo a la revisión sistémica de la página web del SRI, se realizó la recolección de datos estadísticos
sobre la recaudación proveniente del impuesto sobre herencias, legados y donaciones durante los ejercicios
fiscales 2016 al 2020, y el monto de la meta de recaudación establecida por el SRI respecto a este impuesto
y en los años fiscales antes señalados. Este impuesto es determinado por ley en el cual el Estado obliga a
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los contribuyentes al pago producto del incremento patrimonial proveniente de herencias, legados,
donaciones y todo tipo de acto o contrato por el cual se adquiera el dominio a título gratuito de bienes y
derechos existentes en el Ecuador, cualquiera que fuera el lugar de fallecimiento, nacionalidad, domicilio
o residencia del causante o donante.
En caso de residentes en Ecuador, también se aplicará este impuesto al incremento patrimonial sobre los
bienes o derechos existentes en el extranjero. Para las personas no residentes, el impuesto se aplica
únicamente sobre el incremento patrimonial de los bienes o derechos que se encuentran en el Ecuador. A
continuación, se muestran los siguientes resultados:
Tabla 3
Valores correspondientes a la Meta Nacional de todos los Impuestos Internos, Meta del Impuesto
proveniente de Herencias, Legados y Donaciones, y la Recaudación Obtenida por los rubros
anteriormente mencionados en los ejercicios fiscales 2016 al 2020.
Ejercici
o fiscal
Meta general de
recaudación
impuestos
internos
(excluye
importaciones)
Meta de
recaudación de
Impuesto sobre
herencias,
legados y
donaciones
Recaudación
general obtenida
de impuestos
internos (excluye
importaciones)
Recaudación
obtenida de
Impuesto sobre
herencias, legados
y donaciones
% de participación de la
recaudación de Impuesto
sobre herencias, legados
y donaciones sobre el
total de la recaudación
general
% de cumplimiento
Impuesto sobre
herencias, legados y
donaciones sobre la
meta
2020
10.453.982.570,0
6
19.458.742,35 10.806.860.544,02 24.352.571,39 0,2253% 125,15%
2019
12.472.948.757,4
3
24.058.855,23 12.211.656.252,56 24.031.370,82 0,1968% 99,89%
2018
12.413.573.796,9
7
15.962.139,91 12.926.921.529,05 26.981.600,71 0,2087% 169,03%
2017
12.134.617.780,2
4
9.596.208,19 11.370.540.289,57 25.643.751,92 0,2255% 267,23%
2016
12.134.617.780,2
4
9.596.208,19 10.638.244.808,79 14.529.835,10 0,1366% 151,41%
Tabla 4
Valores de Recaudación obtenida de manera mensual por concepto del Impuesto proveniente de
Herencias, Legados y Donaciones en los ejercicios fiscales 2016 al 2020.
Año fiscal / Mes
fiscal
2016 2017 2018 2019 2020
Enero
916.589,72
899.167,75
2.979.113,25
1.389.923,41
2.271.231,14
Febrero
754.853,07
445.908,48
1.478.430,83
1.123.694,78
1.253.927,66
Marzo
792.179,00
563.077,12
1.580.514,60
1.677.595,78
1.351.129,67
Abril
1.088.102,86
1.152.805,82
3.833.040,22
1.017.489,55
513.163,01
Mayo
611.120,42
921.475,17
905.992,48
1.126.683,35
530.964,58
Junio
964.318,92
642.979,88
5.154.775,90
1.746.905,35
2.186.924,51
Julio
780.854,32
779.849,78
2.709.379,35
1.099.484,58
3.257.362,99
Agosto
870.019,55
810.087,33
1.582.169,98
8.764.641,36
1.800.422,82
Septiembre
3.706.985,79
1.065.541,18
886.369,60
763.432,72
1.750.050,47
Octubre
574.333,36
1.824.280,23
1.961.553,24
1.459.261,02
2.220.944,42
Noviembre
1.863.213,76
13.478.239,01
1.333.515,18
1.428.305,85
2.706.165,56
Diciembre
1.607.264,33
3.060.340,17
2.576.746,08
2.433.953,07
4.510.284,56
Total
14.529.835,10
25.643.751,92
26.981.600,71
24.031.370,82
24.352.571,39
Fuente: https://www.sri.gob.ec/web/guest/estadisticas-generales-de-recaudacion-sri
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Es necesario destacar que, a pesar de que el impuesto a la renta de herencias, legados y donaciones
representa un porcentaje pequeño respecto al total de la recaudación nacional de impuestos internos
obtenidos por el Estado ecuatoriano, este rubro es muy importante para la economía nacional, el cual aporta
con un monto superior a los 24 millones de dólares anuales, tal como podemos visualizar en la Tabla 3, la
cual proporciona información basada en datos que registra el organismo regulador como es el SRI durante
los ejercicios fiscales del 2016 al 2020.
DISCUSIÓN
En los resultados obtenidos de la presente investigación se puede apreciar que en La Constitución Política
del Ecuador se establece que el sistema tributario promueve la distribución de la riqueza, para ello prioriza
los impuestos directos y progresivos que coincide con los trabajos de investigación de Santana (2013, p.2).
Por otra parte, en el trabajo de Flores (2012, p.11), señala que el impuesto a la renta por herencias, legados
y donaciones es un impuesto directo y progresivo, que grava el incremento del patrimonio a título gratuito,
por herencia, legado o donación. El valor del impuesto está en función de los ingresos gravados y de la
tabla para la declaración del impuesto.
Por lo que, el impuesto a la renta de herencias, legados y donaciones efectivamente incidió en la recaudación
tributaria de los periodos fiscales del 2016 al 2020.
La evolución de normas legales del impuesto a la renta de herencias, legados y donaciones, incidieron en
la recaudación tributaria en los periodos fiscales 2016 al 2020, debido a que existe un perfeccionamiento
de la norma año a año para evitar la evasión tributaria, lo cual es demostrado con el cumplimiento de las
metas de recaudación tributaria reflejadas por el SRI.
CONCLUSIONES
En Ecuador los ingresos obtenidos actualmente por este gravamen resultan comparativamente exiguos
frente a la recaudación de otros impuestos, lo que nos ha llevado a concluir que la imposición respecto de
herencias, legados y donaciones no persigue un fin recaudatorio, sino que, por el contrario, estamos frente
a un impuesto de naturaleza extrafiscal y con contenido ideológico, cuyo objetivo se dirige a la
redistribución de riqueza.
Al ser uno de los fines extra fiscales de los tributos la redistribución de la riqueza, es necesario que al
obtener ingresos a título gratuito como los provenientes de herencias, legados y donaciones, estos sean
gravados de forma equitativa, controlada su declaración y/o pago de manera oportuna, y la forma de
cumplimiento guarde simplicidad administrativa.
En base a la investigación realizada en los ejercicios fiscales 2016 al 2020, se concluye:
1. El SRI no obliga a los sujetos pasivos del Impuesto sobre herencias, legados y donaciones a
inscribirse en ningún catastro tributario, lo cual no permite ejercer un control para el pago
del impuesto.
2. No existen planes de control tributario sobre el Impuesto sobre herencias, legados y
donaciones.
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3. No se realizan cruces de información para obtener una base sujeta a control del Impuesto
sobre herencias, legados y donaciones.
4. No hay programas de capacitación en la página web respecto al Impuesto sobre herencias,
legados y donaciones.
5. Respecto a los márgenes de recaudación tributaria del impuesto provenientes de herencias
legados y donaciones en relación a la recaudación general, notamos que el porcentaje del
ejercicio fiscal 2020 es del 0,2253%, porcentaje con tendencia al alta para el ejercicio fiscal
2021 por consecuencia de la pandemia.
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Resolución 604 de 2002 [Servicio de Rentas Internas] aprueba y dispone que la declaración y pago del
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impuesto a la renta sobre ingresos provenientes de herencias, legados y donaciones se realizará
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